Sentenza

Avvocati, prescrizione per omessa fatturazione: il termine decorre dal 31 dicembre dell’anno successivo

L'avvocato ha l'obbligo, sanzionato anche a livello disciplinare in base agli articoli 16 e 29 del Codice deontologico forense, di emettere una fattura entro dodici giorni dal pagamento del servizio (articoli 6 comma 3 e 21, comma 4, d.P.R. n. 633/1972), e successivamente a registrare il documento entro il quindicesimo giorno del mese successivo a quello della sua emissione (articolo 23 d.P.R. n. 633/1972).

In sede disciplinare, la violazione di tale obbligo costituisce un illecito permanente, che tuttavia non si estende oltre la scadenza per la presentazione della dichiarazione dei redditi dell'anno in cui il compenso non fatturato è stato percepito, ovvero il 31 dicembre dell'anno successivo. In questa data, dunque, scatta il dies a quo della prescrizione dell'azione disciplinare.
CNF nella sentenza n. 162/2025
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di reato, è nella sostanza riconducibile alla tipologia “omissiva impropria” perché esso
determina un evento (il danno economico all’erario per la minor quantificazione
dell’obbligo di imposta del contribuente) che è risultato di una condotta omissiva
(l’inadempimento dell’obbligo fiscale di emissione \ registrazione della fattura). Si è
quindi di fronte ad un evento ben preciso, individuato e ben collocato nel tempo che
viene procurato mediante un’azione omissiva.
A questo punto risulta necessitata la conclusione per cui la consumazione si esauri-
sce definitivamente nel momento in cui l’evento si verifica, quindi proprio con la
scadenza del termine di presentazione della dichiarazione fiscale atteso che con
l’infedeltà di essa (perché non ne risulta rappresentato né computato l’importo non
fatturato) o con la mancata presentazione si determina il danno all’erario per la mi-
nore, ed ingiusta, quantificazione dell’obbligo tributario.
A conforto di tale ricostruzione giunge anche il dato normativo di cui all’art. 4 (non-
ché 10 bis e 10 ter) del d. l.vo 74\2000 -oltre che la costante giurisprudenza di legit-
timità- laddove individua l’esaurimento della condotta penalmente illecita di infedele
dichiarazione proprio nel momento della presentazione della dichiarazione.
Da tale momento pertanto decorre il termine di prescrizione dell’illecito penale o, se
l’ammontare della omissione è inferiore ad una certa soglia, dell’illecito amministra-
tivo-fiscale e quindi anche dell’illecito deontologico in cui l’obbligo di adempimento
fiscale è in toto recepito.
Così, tra le tante, Cassazione penale sez. III, 19/07/2016, n. 48578 per cui “…Il ter-
mine di prescrizione del reato di omessa dichiarazione, di cui all'art. 5 D.Lgs.10
marzo 2000, n. 74, decorre dal novantunesimo giorno successivo alla scadenza del
termine ultimo stabilito dalla legge per la presentazione della dichiarazione annua-
le….”-
Il novantesimo giorno dal termine ordinario di presentazione della dichiarazione,
rappresenta il momento ultimo in cui il contribuente può utilmente presentarla senza
incorrere in sanzioni di sorta e, in concreto, esso cade al 31 dicembre di ogni anno
stante che -di norma- il termine di presentazione della dichiarazione è fissato al 30
settembre.
Così è stato deciso anche da Cassazione penale sez. III, 12/06/2019, n. 36387 in
relazione all’omologa fattispecie di omessa presentazione della dichiarazione del
sostituto di imposta (art. 5 comma 1 bis d. l.vo 74 del 2000).
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La decorrenza del termine iniziale di prescrizione dell’illecito fiscale in tal modo indi-
viduata deve ritenersi riferibile anche all’illecito deontologico di cui all’art. 16 stante
che la violazione in discorso opera un integrale ed incondizionato richiamo agli ob-
blighi di “adempimento fiscale” e, quindi, l’illecito, sia in ambito deontologico che fi-
scale e tributar-penalistico, consiste nel mancato assolvimento di quegli obblighi: non
v’è pertanto alcuna ragione per differenziare, riguardo alla struttura e natura
dell’illecito, l’ambito deontologico da quello fiscale \ tributario \ penale con l’ulteriore
conseguenza per cui anche il dato temporale della protrazione della consumazione
deve dirsi corrispondente tra le tre diverse espressioni della condotta illecita in esa-
me, al pari della decorrenza del termine prescrizionale che, così, ha inizio dal mo-
mento in cui tale protrazione cessa.
La consumazione dell’illecito deontologico di cui all’art. 16 del CDF vede il suo inizio
all’atto del mancato adempimento dell’obbligo di emettere la fattura quindi fiscale e
permane sino al momento della presentazione della dichiarazione dei redditi, o dello
spirare del relativo termine, perché in questo momento si produce il suo evento le-
sivo che sin dall’inizio l’agente persegue.
Con verificarsi di tale evento (che, si ripete, si individua nell’elusione dell’imposta che
discende dalla non veritiera dichiarazione fiscale) si esaurisce la consumazione
dell’illecito anche qualora si sia di fronte ad una condotta che si ritiene essere “per-
manente”. Questa, infatti, si caratterizza per il protrarsi dell’attualità della consuma-
zione ma, se il reato (o l’illecito) è -per come poc’anzi si è detto- di condotta ed evento
e se quest’ultimo si colloca in un ben preciso arco temporale (ad es., alla scadenza
di un termine, o col prodursi di un preciso effetto), è proprio il momento di verifica-
zione dell’evento che segna la fine della consumazione e così della permanenza.
Orbene il 31 dicembre dell’anno successivo a quello cui l’incasso non fatturato si
riferisce rappresenta (di regola) il termine entro cui l’emissione, seppur tardiva, del
documento fiscale e la sua rappresentazione nell’ambito della dichiarazione reddi-
tuale può venire in essere senza arrecare alcun danno al pubblico erario, senza che
il contribuente si procuri un qualche ingiusto vantaggio per il risparmio di imposta,
senza nemmeno incorrere in una qualche sanzione per quanto viene rappresentato
e dichiarato solo in quel momento.
Superato questo momento, non si è più in presenza di un’ulteriore protrarsi della
consumazione dell’illecito bensì, solamente, del protrarsi degli effetti dell’illecito che,
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come noto, sono estranei alla condotta ed all’evento e quindi al di fuori della consu-
mazione e del suo alveo temporale.
Ciò ovviamente non significa che non sia possibile che il contribuente si ravveda
anche dopo il termine ordinario di presentazione della dichiarazione fiscale di-
chiarando, anche a distanza di anni, l’introito. Tuttavia, in tal caso, il suo ravvedi-
mento sarà significativamente oneroso perché comporterà il pagamento di importi
ben superiori a quelli dell’imposta originaria e proprio questo sta a dimostrare che
l’evento dannoso si è già verificato, tanto che l’autore viene sanzionato per averlo
arrecato. Insomma il ravvedimento rappresenta una sorta di riparazione dell’illecito
fiscale così indicandosi che l’illecito si è già consumato e che la relativa condotta
(illecita) si è esaurita.
In ultimo va chiarito se il termine di inizio della decorrenza della prescrizione, in al-
ternativa a quello dell’avvenuto adempimento medio tempore, possa essere costi-
tuito dalla data in cui interviene la decisione di affermazione di responsabilità del
consiglio distrettuale di disciplina.
La cessazione della permanenza al momento della pronuncia di una determinata
decisione sull’illecito in corso di commissione non è certo un istituto ignoto al siste-
ma giuridico (vedasi, ad esempio, il pacifico orientamento di legittimità che, nel caso
di contestazione di un reato associativo c.d. “aperta” dal punto di vista temporale,
considera cessata la permanenza al momento della pronuncia della sentenza di
condanna in primo grado) e, però, va subito detto che una tale soluzione presuppo-
ne che l’illecito sia in corso di commissione, sia cioè “permanente” perché ancora in
consumazione al momento in cui la decisione viene assunta.
Non a caso l’orientamento in discorso si è formato in tema di reati associativi in cui,
come noto, v’è la tendenziale permanenza del vincolo associativo, e persino della
forza di assoggettamento nel caso di associazioni criminali di tipo mafioso, cosicchè
permane e si protrae nel tempo la minaccia all’ordine pubblico che quelle condotte
pongono in essere e che costituisce elemento oggettivo della fattispecie.
Si tratta di situazioni del tutto disomogenee rispetto alla condotta di cui qui ci occu-
piamo in cui, per come si è visto, l’illecito produce il vantaggio per il contribuente ed
il danno per l’erario in un ben preciso momento, per certi aspetti istantaneo, trascorso
il quale permangono solo i suoi effetti ma non certo il protrarsi dell’illecita condotta.
Solo nelle ipotesi poc’anzi considerate (ad es., condotte associative) ha un senso il
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ricorso alla “fictio” per cui la cessazione della permanente consumazione si ha con
l’intervento della sentenza di condanna.
Per quegli illeciti -siano essi reati, ovvero violazioni amministrative o deontologiche
che, come nel caso che ci occupa, presentano una materialità del tutto assimilabile
al reato- in cui la consumazione sia già cessata prima della decisione che li sanzio-
na non può aversi una successiva, seconda cessazione (della condotta illecita) pro-
prio perché non v’è alcuna consumazione in corso.
In ultimo bisogna prendere in esame quelle tesi che, nell’ambito del revirement della
precedente giurisprudenza in materia di questo Consiglio Nazionale, hanno ritenuto
che la permanenza della consumazione abbia a cessare con lo spirare del periodo
temporale in cui il contribuente ha obbligo di conservazione della documentazione
fiscale (4 o 5 anni a seconda delle modifiche normative succedutesi, rimanendo
peraltro da stabilire se correnti dalla mancata fatturazione ovvero dal termine di
presentazione della dichiarazione fiscale) ovvero dal termine di presentazione della
dichiarazione annuale IVA (30 aprile dell’anno successivo a quello in cui l’introito non
fatturato è stato percepito).
La prima opinione collega la consumazione dell’illecito di inadempimento fiscale di
omessa fatturazione ad un aspetto del tutto estraneo alla condotta in esame (art. 16
CDF) ed alle norme fiscali cui essa fa richiamo. Mentre l’illecito di cui trattiamo si
connota per la produzione di un preciso e determinato vantaggio \ danno attraverso
una condotta omissiva, la mancata conservazione della documentazione contabile o
fiscale non è di per se stessa produttiva di un danno (né quindi di un vantaggio) se
non per la (solo eventuale) impossibilità di provare alcuni adempimenti in caso di
verifiche o contestazioni e, peraltro, solo a detrimento dell’obbligato e non già
dell’erario o del cliente.
Tanto dimostra quanto l’obbligo di conservazione abbia nessuna attinenza con il
dovere di adempimento fiscale considerato dall’art. 16 CDF (ovvero dall’’art. 29 co.
3) per cui non v’è ragione, né testuale né sistemica, per cui debba essere in qualche
modo ricollegato alla perimetrazione temporale della condotta illecita di che trattasi.
La tesi che riconduce la cessazione del protrarsi dell’illecito alla scadenza del termi-
ne per la presentazione della dichiarazione IVA (30 aprile dell’anno successivo a
quello dell’incasso non fatturato) prende in considerazione solo uno degli eventi di
vantaggio \ danno che dalla condotta illecita si producono e, cioè, solo quello della
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evasione dell’imposta indiretta (appunto, l’IVA) e non anche quello della evasione
dell’imposta personale sui redditi, di cui sopra si è diffusamente parlato. E’ chiaro
che, aderendo alla tesi che la condotta illecita si connota per la produzione di un
evento (illecito di condotta ed evento), nel caso in cui siano più gli eventi dannosi
(evasione dell’IVA e dell’IRPEF) il protrarsi di essa si esaurisce con il prodursi
dell’ultimo degli eventi dannosi e, quindi, con lo spirare del termine per la dichiara-
zione reddituale che è successivo a quello della dichiarazione annuale IVA (31\12 a
fronte del 30\4 sempre dell’anno successivo).
A ciò si aggiunga che non tutti i contribuenti sono obbligati alla dichiarazione annuale
IVA perché, ad esempio, quelli che hanno optato per il regime c.d. “forfettario” non
riscuotono l’imposta sul valore aggiunto e quindi non devono né versarla né di-
chiararla. Il criterio in esame, quindi, non potrebbe essere generalmente applicato in
quanto incontra una limitazione, molto ampia, per la categoria degli avvocati contri-
buenti forfettari che, peraltro, sono probabilmente la maggioranza tra gli iscritti
all’albo.
Per tali ragioni, superando l’orientamento più datato, si ritiene di dover anche disco-
starsi dai due qui riassunti diversi indirizzi osservandosi, di converso, che quello qui
sostenuto rimane l’unico ad essere intimamente connesso con la natura e la struttura
della condotta illecita di cui agli artt. 16 e 29 co. 3 del CDF e risulta anche applicabile
alla generalità degli iscritti all’albo degli avvocati.
Orbene, nel caso che ci occupa la consumazione della condotta è cessata alla data
del 31\12\2014 in quanto l’incasso non fatturato sarebbe avvenuto nel corso
dell’anno 2013, cosicchè ad oggi è decorso il termine massimo di prescrizione di anni
7 e mesi 6 e l’azione disciplinare è già prescritta.
In relazione al procedimento 709\16 non risulta invece prescritta la violazione dell’art.
33 (obbligo di consegna dei documenti) atteso che essa è da ritenersi permanente,
così come l’obbligo di conservazione, sino alla restituzione che il professionista può
sempre, utilmente, porre in essere.
b) Anche per la violazione di cui all’art. 16 CDF mossa nell’ambito del procedi-
mento 710\16 (omessa fatturazione dei compensi riscossi con l’assegno di c\c ban-
cario del 8\7\14 di € 3.172,00) valgono le considerazioni da ultimo svolte per l’ana-
logo rilievo mosso nell’ambito del procedimento 709\16 per cui la permanenza deve
considerarsi esaurita alla data del 31\12\2015 e, pertanto, anche in questo caso
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l’azione disciplinare deve dirsi prescritta. Non risulta invece prescritta la violazione di
cui all’art. 33 mossa anche in relazione a questo capo di incolpazione.
c) Pure riguardo al procedimento 713\16 valgono le medesime considerazioni
svolte nei punti precedenti per cui la commissione degli illeciti di cui agli artt. 12, 19,
26, 27 è da considerarsi esaurita con la fine del rapporto professionale che si è
senz’altro avuta con la richiesta, peraltro reiterata, di consegna della documentazio-
ne. La violazione dell’art. 16 (omessa fatturazione) è invece relativa ad un incasso
del giugno 2014 sicchè la permanenza cessa al 31\12\2025 ed è quindi decorso
anche in questo caso il termine prescrizionale di cui all’art. 56 l. 247\12. Residua
anche per questo capo di incolpazione la violazione di cui all’art. 33 CDF.
d) Stante tutto quanto sin qui detto, la presente disamina va limitata alla sussi-
stenza o meno delle tre violazioni di cui all’art. 33 che non possono considerarsi co-
perte da prescrizione e, di conseguenza, alla fondatezza delle censure che al ri-
guardo il ricorrente ha mosso.
L’illecito di cui all’art. 33 si connota per una consumazione che si protrae per tutto il
tempo in cui perdura la mancata restituzione e, quindi, la condotta illecita permane
sino a quando non si adempia all’obbligo o, secondo un criterio moderatore, sino alla
pronuncia della decisione del CDD che affermi la responsabilità disciplinare e, ciò,
anche ad evitare che si debba risponderne una seconda volta, e così all’infinito, pur
dopo essere stati sanzionati una prima volta per la medesima inadempienza.
In questo caso, a differenza che per l’ipotesi di cui all’art. 16 CDF di cui sopra diffu-
samente si è detto, non c’è un preciso momento in cui la lesione del diritto del clien-
te si perfeziona e si conclude perché in ogni momento o giorno di mancata restitu-
zione il danno continua a rinnovarsi ed a protrarsi.
Tanto premesso, è pacifico ed incontestato che in nessuna delle vicende oggetto dei
tre procedimenti (e contestazioni) in esame l’incolpato ha provveduto, pur a fronte
delle reiterate richieste, a restituire i fascicoli ed i documenti della parte in suo pos-
sesso.
L’organo distrettuale ha correttamente motivato -con argomentazioni che qui si con-
dividono e che si intendono ribadite- l’affermazione di responsabilità per le tre viola-
zioni di cui all’art. 33 osservando tra l’altro che le reiterate richieste di restituzione
erano sempre rimaste senza esito.
E’ stato infatti sottolineato, riguardo al procedimento 709\16, che l’incolpato ha rice-
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vuto numerose richieste telefoniche per la restituzione degli atti sia da parte della
cliente [BBB] che da altri avvocati incaricati ed ha pure ricevuto richieste scritte in
numero di quattro di cui l’ultima dell’ottobre del 2015. Di ciò è emersa prova sia agli
atti del procedimento e della sentenza penale, che dalle dichiarazioni dell’esponente
oltre che dai documenti acquisiti.
Stesso è a dirsi per la mancata restituzione degli atti al cliente [EEE], (proc. 710\16)
la cui richiesta anche in questo caso è stata formalizzata per iscritto sia dal cliente
che dall’avv. [GGG] con nota, da ultimo, del 24\4\15 nonché (proc. 713\16) per la
mancata restituzione al cliente dr. [III] nonostante ben 5 richieste scritte -oltre che
numerose telefoniche- inoltrate anche da colleghi da ultimo in data 3\3\2016.
Anche in relazione a tali vicende professionali il CDD ha preso in esame, oltre che le
dichiarazioni degli esponenti, la documentazione che comprova le richieste di resti-
tuzione.
L’incolpato, per come si annota a pagina 17 della decisione del CDD, si è posto de-
liberatamente al di fuori del precetto deontologico tanto che ha persino dichiarato in
una della sue difese di essere nel pieno diritto di rifiutare la richiesta di restituzione
degli atti.
Nel ricorso al CNF l’incolpato, riguardo all’affermata responsabilità per la violazione
dell’art. 33 CDF, lamenta (in relazione al solo procedimento 713\16, cliente [III]) che
la richiesta di restituzione sarebbe intervenuta nell’anno 2015, 9 anni dopo la defini-
zione del giudizio in appello, quando non sarebbe più stato in possesso del fascico-
lo di studio e quando erano decorsi i termini di cui all’art. 2961 c.c. inerenti la durata
dell’obbligo di conservazione dei documenti.
Il rilievo va disatteso perché si è osservato (Cassazione civile sez. II, 07/06/1991, n.
6461) che “…La prescrizione presuntiva di cui all'art. 2961 c.c., riferendosi allo spe-
cifico obbligo di restituzione degli incartamenti relativi alle liti decise o altrimenti ter-
minate, non può essere invocata con riferimento all'obbligo del mandatario di fornire
al mandante, con il rendiconto e le restituzioni cui è tenuto a norma dell'art. 1713 c.c.,
tutti quegli elementi di fatto che lo mettono in grado di conoscere perfettamente le
circostanze relative all'esecuzione del mandato.,,,”.-
Ciò posto, è rimasto dimostrato (contenuti dell’esposto, documentazione in atti con
richieste di restituzione) che ancora nel 2014 \ 2015 il rapporto professionale, ricon-
ducibile appunto al contratto di mandato, era ancora in essere tanto che l’incolpato
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comunicava al cliente la intervenuta fissazione della trattazione del ricorso per Cas-
sazione asseritamente già proposto, per cui il mandatario (l’avvocato) mantiene
l’obbligo di dare conto, con adeguate informazioni, e di restituire la documentazione
a supporto delle informazioni inerenti l’esecuzione del mandato.
Simili considerazioni devono svolgersi rispetto alla mancata restituzione al cliente
[OMISSIS] stante che la censura mossa col ricorso al CNF -secondo cui il conten-
zioso era già da tempo seguito, con ricorso per Cassazione, dall’avv. [FFF] ed inol-
tre l’avvocato [GGG] aveva ottenuto la restituzione dei fascicoli dall’avv. [FFF]- non
coglie nel segno perché, in ogni caso, non riguarda il fascicolo e la documentazione
di studio ma solo i fascicoli di parte avanti l’organo giudicante. Inoltre, per come ha
correttamente osservato il CDD, l’incolpato ha continuato a seguire il contenzioso
per conto del cliente anche se lo stesso si vedeva rappresentato in giudizio da altro
collega: il rapporto professionale con l’incolpato è pertanto continuato anche in co-
stanza della rappresentanza processuale in capo -forse solo formalmente- ad altro
professionista.
Permaneva quindi l’obbligo di restituzione almeno in relazione al fascicolo ed ai do-
cumenti di studio.
Non vi sono altre specifiche censure in relazione all’affermazione di responsabilità
per le violazioni di cui all’art. 33 cosicchè è qui bastevole rifarsi alle motivazioni of-
ferte al riguardo dall’organo distrettuale che appaiono coerenti ed esaustive e quindi
condivisibili.
A nulla vale che nel ricorso si sia lamentata la mancata escussione da parte del CDD
di diversi testi richiesti dall’esponente in quanto le circostanze dedotte non attene-
vano alla violazione della mancata restituzione dei documenti (dato che, per come
già detto, non è neanche oggetto di contestazione) e, in ogni caso, stante il fatto che
il CDD gode di ampia discrezionalità nel valutare la rilevanza delle prove richieste e,
quindi, può ben denegarle quando il materiale di cui dispone sia adeguato per per-
venire alla decisione e, al contempo, la prove così come dedotte non concernono
aspetti decisivi e tali da sovvertire le prove già in atti.
Vanno quindi disattese le censure dell’appellante ad eccezione di quelle che atten-
gono l’intervenuta prescrizione dell’azione disciplinare in relazione alle sopra speci-
ficate contestazioni.
Rimanendo confermata la responsabilità per le sole tre violazioni di cui all’art. 33
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CDF va modificato, ed attenuato, il trattamento sanzionatorio che, tenendo conto
delle previsioni edittali, della reiterazione delle condotte, della condotta processuale
(non certo positiva), della condotta dell’incolpato complessivamente considerata (e,
anche in questo caso, in termini non certo favorevole per il dispregio generalmente
mostrato rispetto agli interessi dei clienti), può essere individuato in mesi sei di so-
spensione dall’attività professionale.
Infatti la condotta complessivamente considerata e la reiterazione delle tre violazioni
dell’art. 33 CDF giustifica che, per ciascuna di esse, venga irrogata la sanzione nel-
la forma aggravata di mesi due di sospensione ai sensi dell’art. 22 comma 2 lettera
“a” e, quindi, in totale, per come detto, la sospensione di mesi sei.
P.Q.M.
visti gli artt. 36 e 37 L. n. 247/2012 e gli artt. 59 e segg. del R.D. 22.1.1934, n. 37;
il Consiglio Nazionale Forense accoglie in parte il ricorso, dichiara prescritta l’azione
disciplinare in relazione a tutte le violazioni diverse da quelle di cui all’art. 33 del CDF,
conferma la responsabilità disciplinare per le tre contestate violazioni dell’art. 33 CDF e,
quindi, per l’effetto riduce la sanzione irrogata dal CDD a mesi sei di sospensione
dall’esercizio dell’attività professionale.
Dispone che in caso di riproduzione della presente sentenza in qualsiasi forma per finalità
di informazione su riviste giuridiche, supporti elettronici o mediante reti di comunicazione
elettronica sia omessa l’indicazione delle generalità e degli altri dati identificativi degli
interessati riportati nella sentenza.
Così deciso in Roma nella Camera di Consiglio del 20 marzo 2025;
IL SEGRETARIO f.f. IL PRESIDENTE f.f.
f.to Avv. Enrico Angelini f.to Avv. Francesco Napoli
Depositata presso la Segreteria del Consiglio nazionale forense,
oggi 20 giugno 2025.
IL CONSIGLIERE SEGRETARIO
f.to Avv. Giovanna Ollà
Copia conforme all’originale
IL CONSIGLIERE SEGRETARIO
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Avv. Giovanna Ollà